Les provisions.

Bon à savoir
Les provisions ont un double objectif :
Comptablement, elles visent à tenir compte des événements ultérieurs possibles qui risquent d'entraîner une charge pour l’entreprise ou une dépréciation probable de ses éléments d'actifs.
Fiscalement, elles visent à permettre la déduction de cette charge ou la dépréciation pour ne pas imposer l'entreprise sur des bénéfices ou une augmentation d'actif fictifs.
Ce double objectif ne procède pas d'une même inspiration.
Pour les comptables, les provisions doivent être admises en raison du principe fondamental de prudence.
Ce principe de prudence est sans doute encore plus prononcé dans les normes américaines.

Fiscalement, les provisions doivent être reconnues de façon beaucoup plus limitées puisqu'elles permettent de réduire le bénéfice imposable.
Cette opposition entre fiscalité comptabilité se retrouve dans les trois Etats membres.
En l'absence d'harmonisation de la fiscalité des entreprises, la réglementation fiscale applicable aux provisions est celle en vigueur dans chaque Etat membre malgré l'existence d’une directive comptable qui s'est efforcé de rapprocher les solutions.
La notion de provision.
Définition positive.
Du point de vue comptable, les textes du code de commerce ne définissent pas la notion de provision bien qu'ils y fassent allusion.
Le plan comptable général ne la définit pas non plus.
Les provisions ont été définies par la Commission de terminologie du Conseil national de comptabilité.
Une provision est la constatation comptable d'une diminution de valeur d'un élément d'actif (= provision pour dépréciation d'actif) ou d'une augmentation du passif exigible à plus ou moins long terme (= provision pour risques ou charges).
Cette constatation doit être précise quant à sa nature mais incertaine quant à sa réalisation que des événements en cours rendent prévisibles à la date d’établissement de la situation ».
Cette définition met en lumière le fait que l’effet des provisions sur l'actif net des entreprises est soit incertain, soit pas nécessairement définitif.
Du point de vue fiscal, d'après l'article 141 ter, la notion fiscale devrait correspondre à la notion comptable puisque les entreprises doivent respecter les définitions du plan comptable général sous réserve qu'elles ne soient pas incompatibles avec les règles sur l’assiette de l'impôt.
La doctrine administrative a donné une définition fiscale des provisions qui ne figurent pas dans les textes législatifs ou réglementaires.
Une provision est une déduction opérée sur les résultats de l'exercice en vue de faire face ultérieurement à une perte ou une charge dont l'objet est nettement précisé et dont la réalisation incertaine est rendue probable à raison d’évènements survenus au cours de l'exercice et qui existent toujours à la clôture du dit exercice.
Les définitions fiscales et comptables correspondent-elles ?
Il y a des points communs : il faut une cause précise dans sa nature ou dans son objet, elle doit être incertaine dans sa réalisation et susceptible d'entraîner une diminution d'actif ou une augmentation du passif provenant d’éléments survenus au cours de l'exercice.
Il y a aussi des divergences importantes.
Comptablement, on se contente de constater le risque de pertes ; fiscalement, on le déduit. Comptablement, la provision doit être constituée dès que la diminution de l'actif net est prévisible alors que fiscalement elle ne peut être déduite que si la dépréciation est probable.
Quand on compare les conditions de déduction pour les provisions fiscales, on s'aperçoit que ces provisions sont strictes. Les raisons de cette rigueur sont expliquées.
Il y a quatre raisons :
- La myopie budgétaire conduit à ne prendre en compte que des résultats connus à la clôture de l'exercice et tient compte des risques encourus entre la date de clôture et la date d’établissement des comptes.
- Le droit fiscal veille à ce que le bilan ne soit pas trop pessimiste et le droit comptable à ce qu’il ne soit pas trop optimiste.
Les deux disciplines vont souvent diverger pour apprécier l'existence et l'importance des risques.
Du point de vue comptable, l'entreprise a l'obligation de constituer des provisions alors que du point de vue fiscal c’est une simple faculté.
- La loi exclut parfois expressément la déduction de certaines provisions régulièrement constituées du point de vue comptable comme les provisions pour retraite.
Le législateur Algérien  a été jusqu'à interdire la constitution de provisions pour charges de retraite sur le plan fiscal et comptable.
Cette solution était aberrante car elle était contraire à tous les principes comptables.
- L'administration fiscale a une attitude assez hésitante sur la distinction des provisions et celle des charges à payer.
En Allemagne, il existe une grande différence avec l’Algérie
Les provisions déductibles fiscalement sont seulement les provisions obligatoires d'après le code de commerce mais il existe aussi des provisions facultatives pour entreprise.
Exemple :
Les engagements pour retraite et les frais d'entretien supportés au cours de l'exercice suivant.
Elles ne sont pas déductibles fiscalement mais doivent être comptabilisées.
Au Royaume Uni, il existe une notion de provision du point de vue comptable et fiscal.
Les provisions les plus importantes paraissent être les provisions pour risques et charges, pour dépréciation.
Il y a deux types de provisions en plus pour les pensions de retraite et pour les impôts différés.
Les différents Etats ont des attitudes proches en matière de provision mais il existe quand même des différences assez nombreuses.
A)- Définition négative.
1)- Provisions et pertes.
D'après l'administration fiscale, la perte est une charge certaine quant à sa réalisation, son objet et son montant qui, sous certaines conditions est déduite du bénéfice de façon immédiate et définitive.
La provision est une charge probable dans sa réalisation et son montant, seul l’objectif est toujours certain. La déduction est admise à titre provisoire seulement. La provision n'est pas une perte, c'est une anticipation de la perte qui devra être confrontée avec les événements ultérieurs pour savoir si la perte est effectivement survenue ou non.
Les Galleries La Fayette avaient procédé à un inventaire.
Elles avaient constitué des provisions pour tenir compte des démarques inconnues au cours des mois de l'inventaire.
Il faut savoir si les provisions en cause étaient déductibles. Le Conseil d'état dit que la déduction n'est pas possible pour deux raisons : la provision pour constater la perte physique d’un stock survenue avant la clôture de l'exercice est irrégulière, il fallait constater une charge.
La provision n'était pas suffisamment précise.
2)- Provisions et amortissements.
Dans les deux cas, un relevé spécial est requis. La provision correspond à une dépréciation probable alors que l’amortissement correspond à une dépréciation définitive.
Le champ d'application des provisions et des amortissements ne concorde pas. L’amortissement peut seulement jouer pour les biens de l'actif immobilisé.
La provision peut jouer pour tout élément d'actif et pour le passif. Il existe des liens entre ces deux notions et il est parfois possible de pratiquer une provision pour dépréciation sur un bien amortissable.
Exemple :
une entreprise est menacée d'expropriation sur un bâtiment à son actif.
Le bâtiment fait l'objet d'un amortissement.
Ce risque d'expropriation entraîne un risque de perte plus élevé.
L’entreprise peut compléter son annuité d'amortissement par une provision visant à couvrir le risque.
Provisions et réserves.
Les réserves constituent une affectation des résultats après paiement de l'impôt et correspondent à des éléments d'actif mis de côté pour assurer l’autofinancement ou pour faire face à des dépenses éventuelles totalement imprévisibles.
Les réserves ne sont pas admises en déduction des bénéfices. En principe, les provisions sont déductibles lorsqu'elles remplissent les conditions.
3)- Provisions et charges à payer.
La déduction est définitive pour les charges à payes et provisoires pour les provisions. Toutefois, le critère de la distinction est assez incertain car la doctrine comptable donne des charges à payer une définition plus large que la doctrine fiscale en raison du principe comptable de prudence.
Souvent, ces divergences risquent d'être défavorables aux entreprises car elles ont comptabilisé un risque dans les charges à payer et que l'administration fiscale dit que cela ne peut être qu'une provision.
L'administration fiscale a tenu compte de l'insécurité créée pour les entreprises par ces divergences d'attitude et a décidé que, dans l'attente d'une harmonisation des points de vue fiscal et comptable, il est admis que les dépenses qui, par application des règles comptables, ont été inscrites en charge à payer alors qu'elles auraient dû être établies par voie de provision peuvent être comprises parmi les charges déductibles de l'entreprise pour l'exercice au cours duquel elles ont été comptabilisées.
Cette faculté est subordonnée à la production sur papier libre d'un relevé détaillé des frais.
I)- Le régime ordinaire des provisions.
Les provisions ont un objectif de sincérité du bilan. Le fisc va apprécier strictement les conditions de déduction des provisions.
Les conditions de fond.
Elles résultent de l'article 141- 5 :
Les provisions constituées en vue de faire face à des charges et des pertes de valeurs sur compte de stocks et de tiers nettement précisées et que des événements en cours rendent probables, à condition qu’elles aient été effectivement constatées dans les écritures de l’exercice et figurent au relevé des provisions prévu à l’article 152.
Les établissements de banque ou de crédit effectuant des prêts à moyen ou à long terme, ainsi que les sociétés autorisées à faire des opérations de crédit foncier sont admis à constituer, en franchise d’impôt sur les bénéfices des sociétés, une provision destinée à faire face aux risques particuliers afférents à ces prêts ou opérations et dont la dotation annuelle ne peut excéder 5% du montant des crédits à moyen ou à long terme utilisés.
Les entreprises consentant des crédits à moyen terme pour le règlement des ventes ou des travaux qu’elles effectuent à l’étranger, sont admises à constituer, en franchise d’impôt sur les bénéfices des sociétés, une provision destinée à faire face aux risques particuliers afférents à ces crédits et dont la dotation annuelle, pour chaque exercice, ne peut excéder 2% du montant des crédits à moyen terme figurant au bilan de clôture de l’exercice considéré et afférents à des opérations effectuées à l’étranger dont les résultats entrent dans les bases de l’impôt sur les bénéfices des sociétés.
Les provisions qui, en tout ou partie, reçoivent un emploi non conforme à leur destination ou deviennent sans objet au cours de l’exercice suivant celui de leur constitution, sont rapportées aux résultats dudit exercice.
Lorsque le rapport n’a pas été effectué par l’entreprise elle même, l’administration procède aux redressements nécessaires.
Dans le cas de transformation d’une société par actions ou à responsabilité limitée en une société de personnes, les sommes antérieurement admises en franchise d’impôt sous forme de provisions sont, lorsqu’elles n’ont pas reçu un emploi conforme à leur destination, réintégrées dans le bénéfice de l’exercice au cours duquel s’est produite la transformation de la société.
Il y a 5 conditions cumulativement requises.
Provision constituée pour faire face à une diminution d'actif net de l'entreprise.
Cette condition est remplie lorsque la provision est constituée pour faire face à une charge ou une perte déductible de l'assiette de l'impôt mais elle n'est pas remplie lorsque :
- la provision fait face à un manque à gagner ;
- la provision est compensée par l'entrée dans l'actif d'un nouvel élément ;
- lorsqu'il y a augmentation de la valeur d'un élément existant.
Une charge.
Exemple :
L’entreprise constate une dette probable d'exploitation.
Elle a acquis un bien qu'elle devra payer pour les années à suivre.
La condition est remplie.
Exemple :
Une entreprise constitue une provision pour couvrir le paiement de pénalités pour paiement tardif d'impôt.
La condition n'est pas remplie car l'article 141-6 exclut expressément toute déduction des pénalités fiscales.
Exemple :
Une société mère a des filiales à l'étranger et une filiale doit licencier une partie de son personnel. Les indemnités de licenciement ne peuvent pas faire l'objet d'une provision de la part de la société mère française car il y a une personnalité distincte de la filiale et c’est une charge qui lui est propre.
Provision constituée pour faire face à une perte déductible.
Le cas est très fréquent.
Exemple :
Une entreprise constitue une provision pour dépréciation un élément d'actif non amortissable.
Exemple :
Provision pour dépréciation d’une créance
La provision ne pourra pas être déduite par l'entreprise lorsque l'entreprise n'est pas propriétaire des éléments qu'elle cherche à déprécier ou si la perte porte sur des éléments qui n'ont pas été inscrits à l'actif de l'entreprise.
Exemple :
Dépréciation d'un fonds de commerce créée par l'entreprise.
La provision n’est pas déductible lorsqu'elle a pour objet de faire face à un manque à gagner et non pas à une dépréciation d'actif.
Une entreprise s'était engagée en 1961 à accorder des supers remises à des clients dont les achats dépassaient une certaine importance.
Cette diminution du prix peut-elle être à l’avance déduite à titre de provision ?
Non car cette remise constitue seulement une diminution des recettes à venir qui ne diminuent pas l'actif net.
Exemple :
Une entreprise avait consenti une provision pour faire face au non recouvrement d'une créance justifiée ni dans son principe ni dans son montant.
Le Conseil d'état dit que ce n'est pas déductible car la créance ne peut pas être considérée comme un véritable élément d'actif dont la disparition entraînerait une perte.
La distinction entre manque à gagner et perte est difficile.
 
Est-il possible de passer du manque à gagner qui ne peut pas être déduit à une provision pour perte qui pourrait être déduite ?
S’agissait de risques provenant de ce que le contrat avait des chances de ne pas procurer des recettes égales à celles initialement prévues.
Il n'y avait pas de déduction possible en l'espèce parce que les recettes attendues de ce contrat n'ont pas été comptabilisées en tant que telles dans le bilan et que, par conséquent, il n'y a pas de risque de dépréciation d'un élément d'actif.
Si l'entreprise avait comptabilisé ces recettes en temps voulu, elle aurait pu déduire.
La provision est compensée par l'entrée dans l’actif d'un nouvel élément qui n'est pas déductible.
Il n'y a pas appauvrissement de l'entreprise.
Toutefois, lorsque le bien acquis est un élément immobilisé, l'entreprise va pouvoir amortir cet élément. Lorsque cet élément est un stock, elle va pouvoir déduire le prix payé pour l'achat du stock.
Il existe toutefois des textes particuliers qui admettent la déduction en franchise d'impôt des dépenses ayant pour objet l'acquisition d’investissements par une entreprise.
N'est pas déductible la provision compensée par l'augmentation de valeur d'un élément d'actif existant.
Une entreprise effectue des travaux qui améliorent un immeuble qui figure à son bilan. Il y a donc augmentation de la valeur de l'immeuble.
La dépense entraînée par ces travaux n’est pas déductible par voie de provision mais pourra faire l'objet d'un amortissement.
Si les travaux se contentent de réparation, le montant de ces travaux constitue une charge qui peut être déduite soit parce qu’elle est payée, soit parce qu'elle est envisagée.
La dépense doit être engagée dans l'intérêt de l'entreprise.
C’est une condition exigée de manière générale pour toutes les déductions.
C’est une condition fiscale et non pas comptable.
Ne sont pas déductibles ni à titre de dépenses, ni à titre de provisions, les dépenses engagées dans l'intérêt personnel du dirigeant, dans l'intérêt d'une autre entreprise ou pour les biens non-inscrits à l’actif du bilan.
La charge ou perte doit être précise et probable.
Précise, c'est à dire qu'elle doit être individualisée.
Le principe est affirmé à la fois par la doctrine administrative et le Conseil d'état.
On ne peut déduire aucune provision fiscale pour couvrir le risque général de non recouvrement de créances.
C'est une condition logique qui est aussi exigée à l'étranger.
La charge doit être probable.
Il faut distinguer les charges ou pertes certaines de probables.
Lorsque l'entreprise subit une charge ou une perte certaine, elle doit en principe constater par voie de charge à déduire.
Exemple :
L’entreprise loue un immeuble pour son exploitation et, à la fin de l'exercice, il existe des loyers échus et non encore payés.
L'entreprise est tenue d'une dette certaine.
Il faut savoir si l'entreprise va pouvoir déduire cette charge qu'elle a comptabilisée de façon inexacte  comme provision ?
L'entreprise ne pouvait pas déduire en raison de son erreur de comptabilité.
Cette solution a été assouplie par l'administration qui a admis que la charge pouvait être déduite dans la mesure où l'entreprise avait adjoint à ses déclarations une liste précise des charges constituées à titre de provision.
Le Conseil d'état paraît appliquer cette solution même si ses arrêts sont peu nets.
La distinction essentielle est entre perte ou charge probable qui peut être déduite au titre de provision et éventuelle qui ne peut pas.
L'administration prévoit qu’une provision ne peut être admise en déduction que si des circonstances particulières donnent un caractère probable à la réalisation ultérieure des événements susceptibles d'entraîner pour l’entreprise la perte ou la charge envisagée.
Il y a un contentieux important pour savoir si la charge comptabilisée à titre de provision est suffisamment probable ou non.
Dans certains cas, la probabilité est admise.
Une entreprise a dans son bilan un stock de bouteilles de 75 ml et une proposition de directive communautaire prévoit que la contenance devra être au minimum de 100 ml.
L'entreprise peut-elle constituer une provision pour dépréciation ?
Oui à partir du moment où la directive a été adoptée même si la directive n'a pas été transposée.
Une entreprise L'Oréal avait constitué une provision pour faire face aux risques de non rapatriement de créances détenues à l'étranger provenant d'une réglementation d’échange sévère établie dans les pays étrangers.
La provision est déductible à partir du moment où la société avait le soin de rapatrier ses créances en France.
Par contre, si la société décide de réinvestir les créances sur place, il n'y a plus de déduction possible.
Dans d'autres cas, le caractère probable n'est pas admis et la provision ne pourra pas être déduite.
Exemple :
Une entreprise cherche à déduire des provisions pour gratification du personnel.
Le Conseil d'état lui refuse car l'entreprise n'avait pas pris l'engagement formel de gratifier.
Il y a une simple intention qu’il n'est pas possible de déduire.
Une compagnie d'assurance avait pris l'engagement conformément à une convention collective de verser une indemnité de départ à la retraite aux salariés ayant au moins 10 ans de présence dans l'entreprise.
L'entreprise ne peut pas constituer une provision déductible pour faire face à cet engagement car, si le salarié acquiert un droit à cette indemnité, le paiement de l'indemnité sera seulement effectué lorsqu'ils partiront à la retraite. Lorsque les salariés en cause ont plus de 10 ans d’ancienneté, il y a beaucoup de chances pour que l'entreprise doive payer donc c’est une solution contestable.
La distinction de la charge probable ou éventuelle existe aussi en Allemagne et en Angleterre avec les mêmes difficultés.
La charge ou perte doit être évaluée avec une approximation suffisante.
Cette condition soulève beaucoup de difficultés en pratique. On remarque une évolution en France en 3 étapes :
- les provisions calculées forfaitairement ne sont jamais déductibles car il n’y a pas d’approximation suffisante
Une entreprise fabriquant et vendant des vêtements pouvait faire une provision déductible lorsqu'elle avait distingué diverses catégories avec une probabilité de dépression qui variait selon la catégorie en cause car il y a alors une approximation suffisante.
- L'administration accepte difficilement cet assouplissement et continue à écrire que la méthode de calcul des provisions fondée sur les statistiques ne saurait recevoir une application systématique.
Les provisions doivent être calculées à partir d'éléments réels et non pas forfaitaires.
Cette doctrine administrative n'est pas suivie par le Conseil d'état.
On peut constater qu'à l'étranger, les conditions sont à-peu-près équivalentes et soulèvent les mêmes difficultés.
Elle doit être déduite au titre de l'année où elle existe.
L'article 141-5 dit que la provision doit être rendue probable par des événements en cours à la clôture de l'exercice.
Ce principe soulève 3 problèmes d'application :
- Aucune provision fiscale ne peut être constituée pour des événements postérieurs à la clôture de l'exercice à cause de la règle de l’annualité fiscale.
- Du point de vue comptable, l'entreprise doit inscrire un risque de perte qui surgit après la clôture.
- Une entreprise peut-elle renoncer à déduire au titre de l'exercice une provision qui trouve son origine au titre de l'exercice et la rattacher à un exercice ultérieur ?
La règle a pour but de différer la déduction d'une provision.
En Algerie, l'administration distingue deux cas :
La provision a été constatée en comptabilité au cours de l'exercice 2000, date à laquelle le risque est survenu.
Elle peut refuser à déduire fiscalement cette provision comptable en la réintégrant extracomptablement.
C’est une décision de gestion qui permettra à l'entreprise de déduire la provision au titre d'un exercice ultérieur.
Lorsque la provision n’a pas été constatée en comptabilité, l'entreprise prend une décision de gestion qui lui interdira toute déduction ultérieure.
Le Conseil d'état a admis qu'une entreprise pouvait déduire comptablement et fiscalement une partie seulement de la perte qu’elle risquait de subir sur le recouvrement d'une créance mais elle pouvait ensuite compléter cette provision à hauteur de la perte qu'elle avait subi.
L'entreprise peut également différer le montant de la déduction pour partie ou totalement.
C’est une solution qui va permettre aux entreprises de gérer le résultat fiscal de façon importante.
Une entreprise peut-elle déduire par voie de provision des charges qui naîtront seulement au titre de l'exercice ultérieur ?
L'administration est réticente à admettre cette déduction car elle va permettre au contribuable d'avancer la date de déduction des charges.
Pendant longtemps, le Conseil d'état a suivi les mêmes règles.
Cette solution jouait essentiellement pour les charges annuelles est normales des exercices ultérieurs.
Une évolution s'est produite qui a donné lieu à trois étapes :
- Les entreprises ne peuvent pas déduire même par voie de provision des charges annuelles et normales dont le fait générateur surgira au cours d'exercice ultérieur car elles doivent être rattachées à l'exercice au cours duquel elles sont nées.
Le Conseil d'état a admis qu'une entreprise ne pouvait pas constituer une provision pour risque de non recouvrement du prix de marchandises vendues par elle alors que le paiement du solde avait été subordonné par l'acheteur à l'exécution par l'entreprise de son obligation de garantie, les marchandises en cause étant défectueuses.
L'entreprise va être imposée sur l'intégralité du prix perçu et ne pourra déduire les charges de garantie qu’au moment où les travaux seront effectués.
C’est une solution incompatible avec la théorie du bilan et la comptabilité d'engagement.
- L'entreprise est immédiatement imposée sur le produit intégral reçu ou acquis par elle mais peut constituer une provision pour charges futures qu’elle devra exposer à l'avenir à la condition d'en justifier :
Un contribuable perçoit intégralement les sommes pour l'année en cours l'année suivante mais peut déduire à titre de provision les dépenses exposées au titre de l'année suivante car ce sont des charges futures très probables.
C'est un abandon de la théorie des charges normales et régulières.
- Entrée en vigueur de l'article 38-2 bis CGI en 1979 qui a amené que, pour des contrats s'étalant sur plusieurs exercices, le contribuable serait imposé au fur et à mesure de l'exécution du contrat.
Le contribuable va être imposé au titre d'un certain nombre d'exercice pour les contrats de longue durée conclus.
Peut-il déduire à titre de provision l'intégralité des charges qu’il aura exposé pour livrer les produits et rendre les services alors même qu'il n'a pas encore été imposé sur les produits ?
L'administration estime que les règles de rattachement des créances rendent caduque la jurisprudence admettant qu'une entreprise pouvait déduire à titre de provision les charges normales d'exercices futurs.
L'administration estime que l'entreprise ne peut plus déduire ces charges qu’au titre des exercices ou elles seront exposées sans pouvoir déduire de provision à l'avance.
Cette analyse ne paraît pas confirmée par le Conseil d'état qui assouplit cette solution en distinguant entre 2 catégories de provision : les provisions pour charges et les provisions pour pertes.
La Société générale offrait des prêts d’épargne logement aux épargnants qui avaient ouvert des plans d'épargne logement. La banque empruntait pour prêter et elle y perdait. Pouvait-elle déduire à l'avance sous forme de provision les pertes subies du fait de la hausse des taux sur le marché ?
Aucune provision pour charge future ne peut être constituée car les intérêts ne sont comptabilisés qu’au fur et à mesure des échéances du prêt.
Par conséquent, on ne peut pas déduire une provision car il n'y a pas de recette en face.
Par contre, il est impossible d'exclure toutes provisions pour pertes futures à condition que la Société générale puisse établir que le montant des ressources qu'elle tire des dépôts ne permettra pas de couvrir le montant des prêts que la Société générale doit ensuite accorder. Pour que l'entreprise puisse déduire une provision pour perte effective, elle doit établir la probabilité de cette perte de façon suffisamment convaincante.
L'entreprise doit établir un bilan prévisionnel du solde de l'opération.
Il y a 2 règles fiscales en opposition avec la comptabilité :
- Le contribuable détermine librement le montant de la provision qu’il souhaite déduire.
- Le contribuable n'est jamais obligé de passer une provision du point de vue fiscal.
Les deux disciplines ont des objectifs différents et il est normal que les règles ne soient pas similaires.
Les conditions de forme.
Constatation dans les écritures comptables.
La provision ne peut être admise en déduction que si elle est constatée dans les écritures avant l'expiration du délai de déclaration.
Il y a trois conséquences :
- Après l'expiration du délai de déclaration, aucune provision ne peut être déduite si elle n’est pas constatée par écrit. La règle est appliquée de façon stricte.
- L'interdiction subsiste même si l'entreprise a passé, après le délai, une culture comptable rectificative.
- Le contribuable ne peut demander par voie de réclamation la déduction de la provision. L'administration décide que le contribuable ne peut que constater régulièrement la provision au titre de l'année 2001 lorsque son fait générateur remonte à l'année 2000 même si la raison d'être de la provision subsiste.
On admit que le contribuable pourra constituer régulièrement une provision si sa raison d'être persiste.
L'inscription sur un tableau des provisions.
Ce tableau est obligatoire.
Sa raison d'être est qu’il fournit des renseignements précis utiles à l’administration.
Aucun autre document comptable ne peut remplacer le tableau et, lorsque le tableau est produit après, c'est irrégulier.
Il faut qu'il retrace de façon précise l'objet des provisions.
Le contribuable est lié par les informations fournies et ne peut pas attribuer à une provision un objet ou une cause autre que celle indiquée.
 
Lorsque le tableau n'est pas produit, jusqu'en 1996, cela a entraîné la non déductibilité de la provision.
Depuis 1987, la provision pourra être déduite mais l'entreprise devra payer une amende fiscale.
Du point de vue formel, le régime français est plus strict qu'à l'étranger où le tableau n'existe pas.
Conséquence fiscale des provisions.
Elle entraîne une déduction provisoire du fait de leur nature.
Elles ont pour objet de parer à un risque que court l'entreprise.
Lorsque le reste se réalise, la déduction de la provision devient définitive.
À se transforme en charge.
Lorsque le risque disparaît, la provision devra être réintégrée.
Il faut distinguer selon que la provision est  constituée régulièrement ou irrégulièrement. Quand elle est constituée régulièrement, elle permet la déduction provisoire de la charge de la perte.
 
Il y a trois hypothèses :
La provision est utilisée conformément à son objet est la déduction est admise.
Il arrive souvent que l'entreprise ait constitué une provision pour non recouvrement de créance d'un million dont elle ne recouvre pas 1,5 millions.
L’entreprise pourra alors déduire cet excédent au moment où son fait générateur devient certain.
Lorsque la perte est inférieure au montant provisionné, elle est déductible à hauteur mais pour le surplus, il y a réintégration.
La provision devient sans objet.
La provision est réintégrée dans le résultat puisque sa raison d'être a disparu.
L'un des problèmes est que, souvent, l'administration constate la disparition de l'objet de la provision mais pas à l'année où cette disparition survient.
Au titre de quel exercice l'administration peut réintégrer ?
En raison du principe de l’annualité, elle doit être réintégrée au titre de l'exercice où sa raison d'être a disparu.
L'administration pourra réintégrer cette provision au titre d’un exercice ultérieur quelque soit la date de cet exercice, même si l'administration s’aperçoit de la disparition 10 ans après, elle pourra réintégrer.
La prescription ne pourra pas être invoquée.
La provision est détournée de son objet
C.-à-d. qu'elle reçoit une affectation autre que la raison invoquée dans la comptabilité et le tableau.
Exemple:
Provision pour non recouvrement d'une créance sur un client déterminé et l’année suivante cette provision est transformée en provision sans affectation.
L'administration va réintégrer cette provision car elle a reçu une affectation autre que celle à laquelle elle était destinée.
Dans ce cas, les règles de prescription sont applicables contrairement au cas où la provision était devenue sans objet.
On estime que si un changement de raison d'être de la provision intervient, l'administration doit s'en apercevoir.
La diversité des provisions.
On peut distinguer trois types de provision :
Pour risques et charges, pour dépréciation d'un élément d'actif, provision réglementée.
Provision pour risques et charges.
Provision pour charges de personnel.
L'entreprise doit payer les rémunérations et charges sociales.
Elle va constituer des charges à payer lorsque le montant exact de ce qui est dû est connu.
Elle constituera une provision lorsque le montant exact est incertain à la clôture de l'exercice. Certaines provisions pour risque du personnel ont vu leur déduction interdite par le législateur p. ex. pour les provision pour congés payés qui ne peuvent être déduite qu’au fur et à mesure que le droit à congé prend naissance.
Le législateur, en 1997, a décidé que les provisions constituées pour faire face à des licenciements pour cause économique n’étaient plus déductibles.
Cette solution avait pour but de freiner le nombre de licenciements économiques mais a abouti au résultat contraire.
Provision pour impôt.
Elles peuvent être déduites à trois conditions :
Les impôts en cause sont déductibles, permanents et survenus en raison de faits intervenus au cours de l'exercice.
Provision pour renouvellement du matériel.
En principe, lorsque le matériel utilisé appartient à l'entreprise, il n'est pas possible de déduire une provision pour renouvellement du matériel car ce n'est pas une charge car la somme payée est compensée par l’entrée d'un nouvel élément dans l'actif.
La provision est possible dans les cas où la personne qui exploite l'entreprise n'est pas le propriétaire du matériel.
C'est le cas des entreprises concessionnaires du service public qui doivent remettre le matériel possédé gratuitement à la collectivité en fin de contrat.
Dans ce cas, la possibilité peut constituer une provision pour renouvellement.
Provision pour travaux futurs ou prestations à fournir.
En principe, il n'est pas possible de déduire une provision pour une charge exposée dans le futur en raison de l’annualité des exercices.
La provision devient déductible lorsque la charge probable à laquelle elle fait face est exposée sur un matériel ou des services qui ont donné lieu à facturation de sa part.
P. ex., une entreprise vend des machines avec une garantie contractuelle de deux ans.
Les machines sont défectueuses et il faudra les réparer.
La charge devient probable et pourra donner lieu à déduction d'une provision.
Provisions pour dépréciation.
Elles sont très diverses.
On trouve les provisions pour dépréciation des stocks.
Provisions pour dépréciation des immobilisations.
La provision est possible pour les immobilisations non amortissables, éventuellement pour les immobilisations amortissables dans les cas où l’amortissement ne permet pas de compenser une dépréciation arrivée plus vite que prévu.
Provision pour dépréciation des créances.
Il faut que le risque de non recouvrement soit nettement précisé et il faut que les éléments en cours rendent probables cette perte.
P. ex., les créances bloquées à l'étranger.
Le créancier doit-il intenter une action en paiement contre le débiteur pour pouvoir constituer la provision ?
Il n'est pas nécessaire d'agir par voie judiciaire lorsqu'on envoie une lettre recommandée restée sans réponse.
Provision pour dépréciation du portefeuille.
Les provisions réglementées.
Ce sont des provisions qui se distinguent des précédentes par le fait qu'elles ont un objectif économique qui est généralement d'inciter les entreprises à certains comportements fiscalement favorables.
Exemple :
Les provisions pour implantation d'entreprises à l'étranger.
Le législateur voulait encourager les entreprises françaises à développer l'exportation des biens français.
Elle fait l'objet d'une déduction provisoire.
Elle doit être réintégrée au bout de 5 ans car ce n'est qu'une aide au démarrage.
Provision pour hausse des prix.
Elle a pour but de permettre aux entreprises de maintenir son stock sans devoir payer plus.
Là aussi, elle doit être réintégrée dans les 5 ans.
Il existe des provisions particulières à certaines professions comme les entreprises de presse, la reconstitution de gisements, les risques sur les opérations de crédit.
Les provisions pour charges de retraite et assimilées.
On constate un vieillissement de la population. Le montant des pensions de retraite qui devront être versées augmente et le système actuel ne sera pas viable. Il faut modifier ce système et, pour financer les pensions de retraite, il existe des moyens variés :
Cotisations versées à une caisse de retraite liée à la sécurité sociale = retraite par répartition.
Il existe des cotisations de régime légal, les cotisations à régime complémentaire devenues obligatoires pour la majorité des professions, les cotisations à un régime supplémentaire qui dépend de la branche professionnelle.
Ces cotisations sont déductibles chaque année à hauteur d’un plafond
Pensions directement versées par l'employeur aux salariés.
Du point de vue fiscal, lorsque l'entreprise constitue au sein de l'entreprise un fond particulier pour financer cette retraite, elle ne peut pas passer de provision déductible fiscalement mais peut passer une provision comptable.
L'entreprise pourra déduire au fur et à mesure des versements une fois le salarié parti en retraite. Cette solution est pratiquement inexistante.
L'entreprise peut individualiser le fonds et le séparer de l'entreprise pour pouvoir admettre la déduction de l'ensemble versé.
Versement d'une prime à une compagnie d'assurances.
Les primes pourront être déduites dans des conditions strictes.
La compagnie d'assurances versera le montant assuré au moment où le salarié partira en retraite.
Parfois, l'entreprise alimente le contrat d'assurance conclu sous le nom de son directeur.
Le système français est insuffisant dans la mesure où il ne permet pas aux entreprises de constituer des provisions pour retraites permettant d'alimenter un fonds qui capitalisera les sommes de façon à ce qu’elles augmentent.
Les entreprises françaises se plaignent aussi de ce que le montant des cotisations pour retraite qu’elles peuvent déduire et l'absence de provision les désavantage fortement par rapport aux entreprises allemandes.